2019年11月13日 ( 正文字号: 小 中 大 ) 文章标签:公司资本制度 股权 [
导语 ]
本书基于法律、金融和会计的交叉学科框架,对金融资产分类、金融资产减值、金融资产转移、衍生金融工具、套期会计、金融负债和权益工具的区分等重点难点问题给出了通俗的解读。[
内容摘要 ]
全书较为详尽地阐释了2017年修订的《企业会计准则第22号——金融工具确认与计量》、《企业会计准则第23号——金融资产转移》、《企业会计准则第24号——套期会计》和《企业会计准则第37号——金融工具列报》等会计准则的设计理念、操作要领、理论缺陷和应对之道。[
内容 ]

2016年,财政部会计司陆续开展了收入确认准则、金融工具相关准则、政府补助准则及持有待售的非流动资产、处置组和终止经营准则的修订和制定工作,并陆续发布了公开征求意见稿。截至2016年11月,各项新修订或制定准则尚未发布正式稿,以下为各准则征求意见稿主要内容概述。

发文单位:财政部

发布部门: 财政部 发布文号: 财会[2006]3号

金融工具:法律、金融和会计整合

一、金融工具相关准则修订征求意见稿

文  号:财会〔2017〕7号

第一章 总则 第一条
为了规范金融工具的确认和计量,根据《企业会计准则——基本准则》,制定本准则。

周华

2016年8月,财政部先后发布了《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量(修订)(征求意见稿)》《企业会计准则第23号——金融资产转移(修订)(征求意见稿)》《企业会计准则第24号——套期会计(修订)(征求意见稿)》《企业会计准则第37号——金融工具列报(修订)(征求意见稿)》。

发布日期:2017-3-31

第二条
金融工具,是指形成一个企业的金融资产,并形成其他单位的金融负债或权益工具的合同。

中国人民大学出版社

新修订的准则,将与国际会计准则理事会的《国际财务报告准则第9号——金融工具》全面趋同(2014年7月发布,2018年生效)。新金融工具准则以原则导向为基础,引入了一套更具逻辑的分类和计量方法,一套具有前瞻性的“预期损失”减值模型,以及一套发生了实质性变革的套期会计。

执行日期:2018-1-1

第三条 衍生工具,是指本准则涉及的、具有下列特征的金融工具或其他合同:
其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动,变量为非金融变量的,该变量与合同的任一方不存在特定关系;
不要求初始净投资,或与对市场情况变化有类似反应的其他类型合同相比,要求很少的初始净投资;
在未来某一日期结算。
衍生工具包括远期合同、期货合同、互换和期权,以及具有远期合同、期货合同、互换和期权中一种或一种以上特征的工具。

2019-09

(一)一套更具逻辑的分类和计量方法

国务院有关部委、有关直属机构,各省、自治区、直辖市、计划单列市财政厅(局),新疆生产建设兵团财务局,财政部驻各省、自治区、直辖市、计划单列市财政监察专员办事处,有关中央管理企业:

第四条 下列各项适用其他相关会计准则: 由《企业会计准则第2
号——长期股权投资》规范的长期股权投资,适用《企业会计准则第2
号——长期股权投资》。 由《企业会计准则第11
号——股份支付》规范的股份支付,适用《企业会计准则第11 号——股份支付》。
债务重组,适用《企业会计准则第12 号——债务重组》。
因清偿预计负债获得补偿的权利,适用《企业会计准则第13 号——或有事项》。
企业合并中合并方的或有对价合同,适用《企业会计准则第20 号——企业合并》。
租赁的权利和义务,适用《企业会计准则第21 号——租赁》。
金融资产转移,适用《企业会计准则第23 号——金融资产转移》。
套期保值,适用《企业会计准则第24 号——套期保值》。
原保险合同的权利和义务,适用《企业会计准则第25 号——原保险合同》。
再保险合同的权利和义务,适用《企业会计准则第26 号——再保险合同》。
企业发行的权益工具,适用《企业会计准则第37 号——金融工具列报》

周华,中国人民大学商学院教授、博士生导师、MPAcc中心主任。入选2019-2010年中美富布赖特访问研究学者项目,在哥伦比亚大学做访问学者。先后主持国家社会科学基金青年项目、教育部人文社会科学基金项目和国家社会科学基金后期资助项目,参与国家社科基金重大项目并主持子课题。在《中国社会科学》、《会计研究》、《经济研究》、Australian
Accounting Review等刊物发表论文30余篇。

现行《企业会计准则第22号》将金融资产分类为以公允价值计量模式且其变动计入当期损益的金融资产、持有至到期投资、贷款和应收款项及可供出售金融资产四类,并为每一类金融资产设定了复杂的分类规则。这些分类规则实质上并未形成统一的理论基础,不利于实务的准确应用。此次修订征求意见稿,以企业管理金融资产的“业务模式”和金融资产的“合同现金流量特征”为基本分类基础,将金融资产分为以摊余成本计量的金融资产、以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产和以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产三类。这简化了金融资产的分类,并提供了一套更具逻辑的分类原则,有助于财务报表使用者理解和使用金融资产的财务报告。

为了适应社会主义市场经济发展需要,规范金融工具的会计处理,提高会计信息质量,根据《企业会计准则——基本准则》,我部对《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》进行了修订,现予印发。在境内外同时上市的企业以及在境外上市并采用国际财务报告准则或企业会计准则编制财务报告的企业,自2018年1月1日起施行;其他境内上市企业自2019年1月1日起施行;执行企业会计准则的非上市企业自2021年1月1日起施行。同时,鼓励企业提前执行。执行本准则的企业,不再执行我部于2006年2月15日印发的《财政部关于印发〈企业会计准则第1号——存货〉等38项具体准则的通知》(财会〔2006〕3号)中的《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》。

第五条 本准则不涉及企业作出的不可撤销授信承诺。但是,下列贷款承诺除外:
指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的贷款承诺。
能够以现金净额结算,或通过交换或发行其他金融工具结算的贷款承诺。
以低于市场利率贷款的贷款承诺。
本准则不涉及的贷款承诺,适用《企业会计准则第13 号——或有事项》。

第1章 金融工具概述

与分类相对应,修订征求意见稿将金融资产划分为两个主要的计量类别:摊余成本计量和公允价值计量,通常被称为“混合计量法”。

执行本准则的企业,应当同时执行我部2017年修订印发的《企业会计准则第23号——金融资产转移》(财会〔2017〕8号)和《企业会计准则第24号——套期会计》(财会〔2017〕9号)。

第六条
本准则不涉及按照预定的购买、销售或使用要求所签订,并到期履约买入或卖出非金融项目的合同。但是,能够以现金或其他金融工具净额结算,或通过交换金融工具结算的买入或卖出非金融项目的合同,适用本准则。

第1节 债务工具和权益工具

国际会计准则理事会曾考虑对所有金融资产均采用公允价值计量(通常称为“完全公允价值计量法”)。但是,各方反馈意见认为,对于某些特定的金融资产,特别是仅存在基本贷款特征的金融资产,以摊余成本计量较公允价值计量更能提供相关和有用的信息。

执行中有何问题,请及时反馈我部。

第二章 金融资产和金融负债的分类 第七条
金融资产应当在初始确认时划分为下列四类:
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产,包括交易性金融资产和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产;
贷款和应收款项; 可供出售金融资产。

第2节 原生金融工具与衍生金融工具

最终,新金融工具准则采用了“混合计量法”。两种计量方法为财务报表使用者提供了特定情况下特定类型金融资产的有用信息。同时,修订征求意见稿保留了选择采用公允价值计量金融资产的权利(公允价值选择权),并改进了相关适用条件。

附件:《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》

第八条 金融负债应当在初始确认时划分为下列两类:
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债,包括交易性金融负债和指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债;
其他金融负债。

第2章 债 权

对于金融负债,修订征求意见稿将其分类为三类:以摊余成本计量的金融负债,以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债,以及金融资产转移不符合终止确认条件或者使用继续涉入法进行会计处理所形成的金融负债。金融负债的基本计量方法也是摊余成本和公允价值,其中,摊余成本对于很多金融负债是最恰当的计量属性。金融负债也保留了现行准则的公允价值选择权及其条件。同时明确,如果企业选择将金融负债分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益,则由企业自身信用风险变动引起的该金融负债公允价值的变动金额,应当计入其他综合收益。

财政部

第九条
金融资产或金融负债满足下列条件之一的,应当划分为交易性金融资产或金融负债:
取得该金融资产或承担该金融负债的目的,主要是为了近期内出售或回购。
属于进行集中管理的可辨认金融工具组合的一部分,且有客观证据表明企业近期采用短期获利方式对该组合进行管理。
属于衍生工具。但是,被指定且为有效套期工具的衍生工具、属于财务担保合同的衍生工具、与在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具除外。

第1节 会计准则中金融资产分类的逻辑

现行金融工具准则仅允许持有至到期投资和可供出售金融资产之间有条件的重分类,并禁止以公允价值计量且其变动计入当期损益金融资产与其他金融资产之间的重分类,多年来被各方质疑,认为与企业如何管理其金融资产的业务模式不相符。鉴于此,修订征求意见稿放宽了金融资产重分类的规定。它明确,企业在改变其管理金融资产的业务模式时,应当按规定对所有受影响的相关金融资产进行重分类。但是,根据实务应用情况,仍然禁止企业对所有金融负债进行重分类。

2017年3月31日

第十条
除本准则第二十一条和第二十二条的规定外,只有符合下列条件之一的金融资产或金融负债,才可以在初始确认时指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债:
该指定可以消除或明显减少由于该金融资产或金融负债的计量基础不同所导致的相关利得或损失在确认或计量方面不一致的情况。
企业风险管理或投资策略的正式书面文件已载明,该金融资产组合、该金融负债组合、或该金融资产和金融负债组合,以公允价值为基础进行管理、评价并向关键管理人员报告。
在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具投资,不得指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。活跃市场,是指同时具有下列特征的市场:
可随时找到自愿交易的买方和卖方; 市场价格信息是公开的。

第2节 以摊余成本计量的金融资产

(二)一套具有前瞻性的“预期损失”减值模型

附件下载:

第十一条
持有至到期投资,是指到期日固定、回收金额固定或可确定,且企业有明确意图和能力持有至到期的非衍生金融资产。下列非衍生金融资产不应当划分为持有至到期投资:
初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产;
初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产; 贷款和应收款项。
企业应当在资产负债表日对持有意图和能力进行评价。发生变化的,应当按照本准则有关规定处理。

第3节 以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产

在金融危机期间,贷款和其他金融工具的信用损失被延迟确认,这被认为是现行准则的一项缺陷。现行金融工具准则在对信用损失进行计量时,可能仅考虑那些由过去事项和现时状况产生的损失,也就是说,当企业对金融资产计提减值准备时,相关损失实际已经发生(这种方法被称为“已发生损失法”)。

附件:《企业会计准则第22号——金融工具确认和计量》.pdf

第十二条
存在下列情况之一的,表明企业没有明确意图将金融资产投资持有至到期:
发生市场利率变化、流动性需要变化、替代投资机会及其投资收益率变化、融资来源和条件变化、外汇风险变化等情况时,将出售该金融资产。但是,无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项引起的金融资产出售除外。
该金融资产的发行方可以按照明显低于其摊余成本的金额清偿。
其他表明企业没有明确意图将该金融资产持有至到期的情况。

第4节 金融工具的减值

新修订的金融工具准则扩大了在确定其预期信用损失时需要考虑的信息范围,这些信息包括历史的、当前的和预期的信息。《企业会计准则第22号》修订征求意见稿的减值模式是一套具有前瞻性的模型,被称为“预期损失法”。

第十三条
金融资产或金融负债的摊余成本,是指该金融资产或金融负债的初始确认金额经下列调整后的结果:
加上或减去采用实际利率法将该初始确认金额与到期日金额之间的差额进行摊销形成的累计摊销额;
扣除已发生的减值损失。

第5节 债权被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的情形

在“预期损失法”下,对于购入或源生的未发生信用减值的金融资产,企业应当判断金融工具的违约风险自初始确认以来是否显著增加。如果已显著增加,企业应采用概率加权方法,计算确定该金融工具在整个存续期的预期信用损失,以此确认和计提减值损失准备。如果未显著增加,企业应当按照相当于该金融工具未来12个月内预期信用损失的金额确认和计提损失准备。对于购入或源生的已发生信用减值的金融资产,企业应当在资产负债表日仅将自初始确认后整个存续期内预期信用损失的累计变动确认为损失准备。在每个资产负债表日,企业应当将整个存续期内预期信用损失的变动金额作为减值损失或利得计入当期损益。

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第十四条
实际利率法,是指按照金融资产或金融负债的实际利率计算其摊余成本及各期利息收入或利息费用的方法。
实际利率,是指将金融资产或金融负债在预期存续期间或适用的更短期间内的未来现金流量,折现为该金融资产或金融负债当前账面价值所使用的利率。
在确定实际利率时,应当在考虑金融资产或金融负债所有合同条款的基础上预计未来现金流量,但不应当考虑未来信用损失。
金融资产或金融负债合同各方之间支付或收取的、属于实际利率组成部分的各项收费、交易费用及溢价或折价等,应当在确定实际利率时予以考虑。金融资产或金融负债的未来现金流量或存续期间无法7
可靠预计时,应当采用该金融资产或金融负债在整个合同期内的合同现金流量。

第6节 金融资产的重分类及其核算方法的转换

此外,修订征求意见稿删除了现行的大部分减值测试的复杂内容,所有金融工具均采用统一的减值处理,包括被分类为以摊余成本计量和以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融工具、应收租赁款、应收销售款、委托贷款和财务担保合同等。

附件:

第十五条
存在下列情况之一的,表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期:
没有可利用的财务资源持续地为该金融资产投资提供资金支持,以使该金融资产投资持有至到期。
受法律、行政法规的限制,使企业难以将该金融资产投资持有至到期。
其他表明企业没有能力将具有固定期限的金融资产投资持有至到期的情况。

第3章 股权投资

(三)一套发生了实质性变革的套期会计

企业会计准则第 22 号—— 金融工具确认和计量

第十六条
企业将尚未到期的某项持有至到期投资在本会计年度内出售或重分类为可供出售金融资产的金额,相对于该类投资在出售或重分类前的总额较大时,应当将该类投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产,且在本会计年度及以后两个完整的会计年度内不得再将该金融资产划分为持有至到期投资。但是,下列情况除外:
出售日或重分类日距离该项投资到期日或赎回日较近,市场利率变化对该项投资的公允价值没有显着影响。
根据合同约定的定期偿付或提前还款方式收回该投资几乎所有初始本金后,将剩余部分予以出售或重分类。
出售或重分类是由于企业无法控制、预期不会重复发生且难以合理预计的独立事项所引起。此种情况主要包括:
1.因被投资单位信用状况严重恶化,将持有至到期投资予以出售;
2.因相关税收法规取消了持有至到期投资的利息税前可抵扣政策,或显着减少了税前可抵扣金额,将持有至到期投资予以出售;
3.因发生重大企业合并或重大处置,为保持现行利率风险头寸或维持现行信用风险政策,将持有至到期投资予以出售;
4.因法律、行政法规对允许投资的范围或特定投资品种的投资限额作出重大调整,将持有至到期投资予以出售;
5.因监管部门要求大幅度提高资产流动性,或大幅度提高持有至到期投资在计算资本充足率时的风险权重,将持有至到期投资予以出售。

第1节 股权投资概述

2015年11月,财政部发布《商品期货套期业务会计处理暂行规定》(财会〔2015〕18号),部分引入了《国际财务报告准则第9号》套期会计的主要原则,但尚未扩展到利率风险套期、境外经营净投资套期等业务。本次发布的《企业会计准则第24号——套期会计(修订)(征求意见稿)》,全面引入了国际准则下的套期会计相关规定。新的套期会计规定,将更加关注于企业的风险管理活动,更加注重原则导向,更具逻辑性和可操作性。

第一章 总则

第十七条
贷款和应收款项,是指在活跃市场中没有报价、回收金额固定或可确定的非衍生金融资产。企业不应当将下列非衍生金融资产划分为贷款和应收款项:
准备立即出售或在近期出售的非衍生金融资产。
初始确认时被指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融资产。
初始确认时被指定为可供出售的非衍生金融资产。
因债务人信用恶化以外的原因,使持有方可能难以收回几乎所有初始投资的非衍生金融资产。
企业所持证券投资基金或类似基金,不应当划分为贷款和应收款项。

第2节 长期股权投资

修订征求意见稿首先承接了财会〔2015〕18号引入的新套期会计主要原则,主要包括以下几个方面:

第一条
为了规范金融工具的确认和计量,根据《企业会计准则——基本准则》,制定本准则。

第十八条
可供出售金融资产,是指初始确认时即被指定为可供出售的非衍生金融资产,以及除下列各类资产以外的金融资产:
持有至到期投资。 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产。

第3节 股权投资被分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产的情形

(1)扩大了可以被指定为套期工具和被套期项目的范围。征求意见稿允许将以公允价值计量且其变动计入当期损益的非衍生金融工具指定为套期工具。同时,征求意见稿不仅允许将风险敞口的某一层级、某一风险成分指定为被套期项目,也允许将风险总敞口、风险净敞口指定为被套期项目。套期工具和被套期项目范围的扩大,能够更好地适应企业的风险管理策略和目标,使得企业对于套期工具和被套期项目的指定具有更大的灵活性,提高了企业应用套期会计的可能性。

第二条
金融工具,是指形成一方的金融资产并形成其他方的金融负债或权益工具的合同。

第十九条
企业在初始确认时将某金融资产或某金融负债划分为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债后,不能重分类为其他类金融资产或金融负债;其他类金融资产或金融负债也不能重分类为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

第4节
股权投资被分类为以公允价值计量且其变动计入其他综合收益的金融资产的情形

(2)改进套期有效性的评价标准。征求意见稿删除了现行准则中“80%~125%”的界限,强调被套期项目与套期工具之间存在经济关系,更加趋于原则导向而非规则导向。这使得套期会计可以更多地适用于企业的风险管理活动,从而有效降低企业运用套期会计的门槛,减少企业运用套期会计的成本和工作量,并且有助于在财务报表中更加恰当地反映企业的风险管理活动。

第三条
金融资产,是指企业持有的现金、其他方的权益工具以及符合下列条件之一的资产:

第三章 嵌入衍生工具 第二十条
嵌入衍生工具,是指嵌入到非衍生工具中,使混合工具的全部或部分现金流量随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他类似变量的变动而变动的衍生工具。嵌入衍生工具与主合同构成混合工具,如可转换公司债券等。

第5节 股权投资核算方法的转换

(3)引入套期关系“再平衡”机制。现行准则要求,如果套期关系不再符合套期有效性要求,企业应当终止套期会计。征求意见稿提出了“再平衡”的概念,它以风险管理目标为基准。在套期比率(套期工具的数量与被套期项目的数量之间的相对权重关系)变化,但风险管理目标未发生变化时,企业可重新调整套期比率来满足套期有效性条件,不作为套期会计的终止,从而不需要提前确认相关套期损益。套期关系“再平衡”机制的引入,更加贴近企业的风险管理活动实务,在一些情形下避免了套期关系的终止,简化了企业的会计处理,适应了企业实务发展和风险管理的需要。

(一)从其他方收取现金或其他金融资产的合同权利。

第二十一条
企业可以将混合工具指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。但是,下列情况除外:
嵌入衍生工具对混合工具的现金流量没有重大改变。
类似混合工具所嵌入的衍生工具,明显不应当从相关混合工具中分拆。

第4章 金融负债

此外,征求意见稿进一步细化明确了以下内容:

(二)在潜在有利条件下,与其他方交换金融资产或金融负债的合同权利。

第二十二条
嵌入衍生工具相关的混合工具没有指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债,且同时满足下列条件的,该嵌入衍生工具应当从混合工具中分拆,作为单独存在的衍生工具处理:
与主合同在经济特征及风险方面不存在紧密关系;
与嵌入衍生工具条件相同,单独存在的工具符合衍生工具定义。
无法在取得时或后续的资产负债表日对其进行单独计量的,应当将混合工具整体指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。

第1节 金融负债的分类和计量规则

(1)增加期权时间价值的会计处理方法。现行准则规定,当企业仅指定期权的内在价值为被套期项目时,剩余的未指定部分即期权的时间价值部分作为衍生工具的一部分,应当以公允价值计量且其变动计入当期损益。征求意见稿引入了新的会计处理方法,期权时间价值的公允价值变动应当首先计入其他综合收益,后续的会计处理取决于被套期项目的性质。这有利于更好地反映企业交易的经济实质,提供了与其他领域相一致的会计处理方法,提高了会计结果的可比性,减少了企业损益的波动性。

(三)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同,且企业根据该合同将收到可变数量的自身权益工具。

第二十三条
嵌入衍生工具按照本准则规定从混合工具分拆后,主合同是金融工具的,应当按照本准则有关规定处理;主合同是非金融工具的,应当按照其他会计准则的规定处理。

第2节 以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债

(2)增加信用风险敞口的公允价值选择权。征求意见稿规定,符合一定条件时,企业可以在金融工具初始确认时、后续计量中或尚未确认(如贷款承诺)时,将金融工具的信用风险敞口指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融工具;当条件不再符合时,应当撤销指定。征求意见稿以此作为套期会计的一种替代,以更好地反映企业管理信用风险活动的结果,提高企业管理信用风险的积极性。

(四)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同,但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。其中,企业自身权益工具不包括应当按照《企业会计准则第
37
号——金融工具列报》分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具,也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。

第四章 金融工具确认 第二十四条
企业成为金融工具合同的一方时,应当确认一项金融资产或金融负债。

第3节 以摊余成本计量的金融负债

(四)规范梳理金融资产终止确认相关要求

第四条 金融负债,是指企业符合下列条件之一的负债:

第二十五条 金融资产满足下列条件之一的,应当终止确认:
收取该金融资产现金流量的合同权利终止。
该金融资产已转移,且符合《企业会计准则第23
号——金融资产转移》规定的金融资产终止确认条件。
终止确认,是指将金融资产或金融负债从企业的账户和资产负债表内予以转销。

第5章 金融资产转移

现行《企业会计准则第23号——金融资产转移》有关金融资产终止确认的规定,采用的是控制权和风险报酬转移混合的“继续涉入法”。该方法在两种混合模型的相关条件适用顺序、风险报酬转移程度判断等方面不够清晰,实务中可能造成应用不一致。鉴于此,征求意见稿对相关判断标准、过程及会计处理进行了梳理,突出金融资产终止确认的判断流程,但并未实质性地改变金融资产终止确认的基本原则。

(一)向其他方交付现金或其他金融资产的合同义务。

第二十六条
金融负债的现时义务全部或部分已经解除的,才能终止确认该金融负债或其一部分。
企业将用于偿付金融负债的资产转入某个机构或设立信托,偿付债务的现时义务仍存在的,不应当终止确认该金融负债,也不能终止确认转出的资产。

第1节 金融资产转移概述

(五)规范金融工具列报和披露相关要求

(二)在潜在不利条件下,与其他方交换金融资产或金融负债的合同义务。

第二十七条
企业与债权人之间签订协议,以承担新金融负债方式替换现存金融负债,且新金融负债与现存金融负债的合同条款实质上不同的,应当终止确认现存金融负债,并同时确认新金融负债。
企业对现存金融负债全部或部分的合同条款作出实质性修改的,应当终止确认现存金融负债或其一部分,同时将修改条款后的金融负债确认为一项新金融负债。

第2节 转移了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的情形

为配合前述三项金融工具相关准则的修订,财政部也将对《企业会计准则第37号——金融工具列报》进行相应修订,包括修订金融工具分类变化涉及的报表列示项目与披露、修订金融资产减值相关披露、修订套期会计相关披露等。

(三)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具合同,且企业根据该合同将交付可变数量的自身权益工具。

第二十八条
金融负债全部或部分终止确认的,企业应当将终止确认部分的账面价值与支付的对价之间的差额,计入当期损益。

第3节 保留了金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的情形

二、政府补助准则修订征求意见稿

(四)将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具合同,但以固定数量的自身权益工具交换固定金额的现金或其他金融资产的衍生工具合同除外。企业对全部现有同类别非衍生自身权益工具的持有方同比例发行配股权、期权或认股权证,使之有权按比例以固定金额的任何货币换取固定数量的该企业自身权益工具的,该类配股权、期权或认股权证应当分类为权益工具。其中,企业自身权益工具不包括应当按照《企业会计准则第
37
号——金融工具列报》分类为权益工具的可回售工具或发行方仅在清算时才有义务向另一方按比例交付其净资产的金融工具,也不包括本身就要求在未来收取或交付企业自身权益工具的合同。

第二十九条
企业回购金融负债一部分的,应当在回购日按照继续确认部分和终止确认部分的相对公允价值,将该金融负债整体的账面价值进行分配。分配给终止确认部分的账面价值与支付的对价之间的差额,计入当期损益。

第4节 既没有转移也没有保留金融资产所有权上几乎所有风险和报酬的情形

为完善我国企业会计准则体系,保持我国企业会计准则与国际财务报告准则的持续趋同,财政部于2016年8月1日发布了《关于征求〈企业会计准则第16号——政府补助(修订)(征求意见稿)〉意见的函》(财办会〔2016〕31号),主要修订包括:

第五条
衍生工具,是指属于本准则范围并同时具备下列特征的金融工具或其他合同:

第五章 金融工具计量 第三十条
企业初始确认金融资产或金融负债,应当按照公允价值计量。对于以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债,相关交易费用应当直接计入当期损益;对于其他类别的金融资产或金融负债,相关交易费用应当计入初始确认金额。

第5节 对金融资产转移相关会计规则的辩证分析

(一)关于政府补助的范围

(一)其价值随特定利率、金融工具价格、商品价格、汇率、价格指数、费率指数、信用等级、信用指数或其他变量的变动而变动,变量为非金融变量的,该变量不应与合同的任何一方存在特定关系。

第三十一条
交易费用,是指可直接归属于购买、发行或处置金融工具新增的外部费用。新增的外部费用,是指企业不购买、发行或处置金融工具就不会发生的费用。
交易费用包括支付给代理机构、咨询公司、券商等的手续费和佣金及其他必要支出,不包括债券溢价、折价、融资费用、内部管理成本及其他与交易不直接相关的费用。

第6章 衍生金融工具

征求意见稿提出了政府补助和企业正常收入的区分原则:“企业与政府发生交易所取得的收入,如果该交易与企业销售商品或提供劳务等日常经营活动密切相关,且来源于政府的经济资源是企业商品或服务的对价或者是对价的组成部分,应当按照《企业会计准则第14号——收入》的规定进行会计处理,不适用本准则。”如新能源汽车价格补贴、家电下乡补贴等,作为收入而不是政府补助处理。

(二)不要求初始净投资,或者与对市场因素变化预期有类似反应的其他合同相比,要求较少的初始净投资。

第三十二条
企业应当按照公允价值对金融资产进行后续计量,且不扣除将来处置该金融资产时可能发生的交易费用。但是,下列情况除外:
持有至到期投资以及贷款和应收款项,应当采用实际利率法,按摊余成本计量。
在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资,以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产,应当按照成本计量。

第1节 衍生金融工具概述

(二)关于财政贴息的会计处理

(三)在未来某一日期结算。

第三十三条
企业应当采用实际利率法,按摊余成本对金融负债进行后续计量。但是,下列情况除外:
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债,应当按照公允价值计量,且不扣除将来结清金融负债时可能发生的交易费用。
与在活跃市场中没有报价、公允价值不能可靠计量的权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融负债,应当按照成本计量。
不属于指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的财务担保合同,或没有指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益并将以低于市场利率贷款的贷款承诺,应当在初始确认后按照下列两项金额之中的较高者进行后续计量:
1.按照《企业会计准则第13 号——或有事项》确定的金额;
2.初始确认金额扣除按照《企业会计准则第14
号——收入》的原则确定的累计摊销额后的余额。

第2节 远期

征求意见稿针对两种财政贴息形式,分别提出两种可选择的处理方法。

常见的衍生工具包括远期合同、期货合同、互换合同和期权合同等。

第三十四条
企业因持有意图或能力发生改变,使某项投资不再适合划分为持有至到期投资的,应当将其重分类为可供出售金融资产,并以公允价值进行后续计量。重分类日,该投资的账面价值与公允价值之间的差额计入所有者权益,在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出,计入当期损益。

第3节 期货

对于政府贴息拨付给贷款银行的,企业可选择以实际收到贷款及优惠利率入账,或者以贷款公允价值和实际利率入账,并确认相应的递延收益。其中,以贷款公允价值入账的方法,与《国际会计准则第20号——政府补助的会计和政府援助的披露》于2008年修订的第10A段一致,该修订意在协调政府补助准则与金融工具准则的一致性。对于政府贴息直接拨付给企业的,企业同样可选择以实际收到贷款及合同利率入账,或者以贷款公允价值和实际利率入账并确认相关递延收益。

第六条 除下列各项外,本准则适用于所有企业各种类型的金融工具:

第三十五条
持有至到期投资部分出售或重分类的金额较大,且不属于第十六条所指的例外情况,使该投资的剩余部分不再适合划分为持有至到期投资的,企业应当将该投资的剩余部分重分类为可供出售金融资产,并以公允价值进行后续计量。重分类日,该投资剩余部分的账面价值与其公允价值之间的差额计入所有者权益,在该可供出售金融资产发生减值或终止确认时转出,计入当期损益。

第4节 期权

这两种处理方法,分别代表了政府补助处理的两种理念,即“总额法”和“净额法”确认政府补助。通过本次修订,财政部引入了国际准则下的理念。

(一)由《企业会计准则第 2
号——长期股权投资》规范的对子公司、合营企业和联营企业的投资,适用《企业会计准则第
2 号——长期股权投资》,但是企业根据《企业会计准则第 2
号——长期股权投资》对上述投资按照本准则相关规定进行会计处理的,适用本准则。

第三十六条
对按照本准则规定应当以公允价值计量,但以前公允价值不能可靠计量的金融资产或金融负债,企业应当在其公允价值能够可靠计量时改按公允价值计量,相关账面价值与公允价值之间的差额按照本准则第三十八条的规定处理。

第5节 互换

此外,修订征求意见稿还对政府补助相关会计科目进行了修订,允许企业从经济业务的实质出发,判断政府补助如何计入损益,将“与企业日常经营活动相关的政府补助”作为“营业利润”的一部分列报,而不是将全部政府补助均计入“营业外收入”。

企业持有的与在子公司、合营企业或联营企业中的权益相联系的衍生工具,适用本准则;该衍生工具符合《企业会计准则第
37 号——金融工具列报》规定的权益工具定义的,适用《企业会计准则第 37
号——金融工具列报》。

第三十七条
因持有意图或能力发生改变,或公允价值不再能够可靠计量,或持有期限已超过本准则第十六条所指“两个完整的会计年度”,使金融资产或金融负债不再适合按照公允价值计量时,企业可以将该金融资产或金融负债改按成本或摊余成本计量,该成本或摊余成本为重分类日该金融资产或金融负债的公允价值或账面价值。与该金融资产相关、原直接计入所有者权益的利得或损失,应当按照下列规定处理:
该金融资产有固定到期日的,应当在该金融资产的剩余期限内,采用实际利率法摊销,计入当期损益。该金融资产的摊余成本与到期日金额之间的差额,也应当在该金融资产的剩余期限内,采用实际利率法摊销,计入当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的,原直接计入所有者权益的相关利得或损失,应当转出计入当期损益。
该金融资产没有固定到期日的,仍应保留在所有者权益中,在该金融资产被处置时转出,计入当期损益。该金融资产在随后的会计期间发生减值的,原直接计入所有者权益的相关利得或损失,应当转出计入当期损益。

第7章 套期会计

三、持有待售的非流动资产、处置组和终止经营准则征求意见稿

(二)由《企业会计准则第 9
号——职工薪酬》规范的职工薪酬计划形成的企业的权利和义务,适用《企业会计准则第
9 号——职工薪酬》。

第三十八条
金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损失,除与套期保值有关外,应当按照下列规定处理:
以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损失,应当计入当期损益。
可供出售金融资产公允价值变动形成的利得或损失,除减值损失和外币货币性金融资产形成的汇兑差额外,应当直接计入所有者权益,在该金融资产终止确认时转出,计入当期损益。
可供出售外币货币性金融资产形成的汇兑差额,应当计入当期损益。采用实际利率法计算的可供出售金融资产的利息,应当计入当期损益;可供出售权益工具投资的现金股利,应当在被投资单位宣告发放股利时计入当期损益。
与套期保值有关的金融资产或金融负债公允价值变动形成的利得或损失的处理,适用《企业会计准则第24
号——套期保值》。

第1节 套期会计概述

为整合分散在《企业会计准则第2号——长期股权投资》《企业会计准则第4号——固定资产》《企业会计准则第30号——财务报表列报》及相关应用指南、解释和讲解中有关持有待售的非流动资产、处置组和终止经营的会计处理要求,并与《国际财务报告准则第5号——持有待售的非流动资产和终止经营》保持趋同,财政部于2016年8月1日发布了《关于征求〈企业会计准则第××号——持有待售的非流动资产、处置组和终止经营(征求意见稿)〉意见的函》(财办会〔2016〕32号)。

(三)由《企业会计准则第 11
号——股份支付》规范的股份支付,适用《企业会计准则第 11
号——股份支付》。但是,股份支付中属于本准则第八条范围的买入或卖出非金融项目的合同,适用本准则。

第三十九条
以摊余成本计量的金融资产或金融负债,在终止确认、发生减值或摊销时产生的利得或损失,应当计入当期损益。但是,该金融资产或金融负债被指定为被套期项目的,相关的利得或损失的处理,适用《企业会计准则第24
号——套期保值》。

第2节 公允价值套期

该准则征求意见稿主要规范了持有待售类别的划分条件、持有待售类别的计量、终止经营的列报等内容。其中,首次明确了持有待售的非流动资产或处置组确认的减值损失是否允许转回问题,只允许将划分为持有待售类别后确认的持有待售资产减值损失转回,不允许将划分为持有待售类别前确认的长期资产减值损失转回。

(四)由《企业会计准则第 12
号——债务重组》规范的债务重组,适用《企业会计准则第 12 号——债务重组》。

第六章 金融资产减值 第四十条
企业应当在资产负债表日对以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产以外的金融资产的账面价值进行检查,有客观证据表明该金融资产发生减值的,应当计提减值准备。

第3节 现金流量套期和境外经营净投资套期

综上所述,除2016年发布的前述六项新修订或新制定准则征求意见稿外,还包括财政部已于2015年12月发布的《企业会计准则第14号——收入(修订)(征求意见稿)》,以及未来必然也将与《国际财务报告准则第16号——租赁》趋同的新租赁准则。可以预见,我国企业会计准则体系即将再次迎来一个大修订的年度。新修订或制定的准则将进一步提升我国企业会计准则质量,并推进我国准则与国际准则的持续全面趋同。相应的,我国各行业财务相关人员需要继续厉兵秣马,迎接新的挑战!

(五)因清偿按照《企业会计准则第 13
号——或有事项》所确认的预计负债而获得补偿的权利,适用《企业会计准则第 13
号——或有事项》。

第四十一条
表明金融资产发生减值的客观证据,是指金融资产初始确认后实际发生的、对该金融资产的预计未来现金流量有影响,且企业能够对该影响进行可靠计量的事项。金融资产发生减值的客观证据,包括下列各项:
发行方或债务人发生严重财务困难;
债务人违反了合同条款,如偿付利息或本金发生违约或逾期等;
债权人出于经济或法律等方面因素的考虑,对发生财务困难的债务人作出让步;
债务人很可能倒闭或进行其他财务重组;
因发行方发生重大财务困难,该金融资产无法在活跃市场继续交易;
无法辨认一组金融资产中的某项资产的现金流量是否已经减少,但根据公开的数据对其进行总体评价后发现,该组金融资产自初始确认以来的预计未来现金流量确已减少且可计量,如该组金融资产的债务人支付能力逐步恶化,或债务人所在国家或地区失业率提高、担保物在其所在地区的价格明显下降、所处行业不景气等;
债务人经营所处的技术、市场、经济或法律环境等发生重大不利变化,使权益工具投资人可能无法收回投资成本;
权益工具投资的公允价值发生严重或非暂时性下跌;
其他表明金融资产发生减值的客观证据。

第4节 套期会计规则的一些特殊问题

(作者简介:夏自李,视野网名henry204618,CPA业务探讨版面版主,现职于天职国际会计师事务所(特殊普通合伙)质监与技术支持部。)

(六)由《企业会计准则第 14
号——收入》规范的属于金融工具的合同权利和义务,适用《企业会计准则第 14
号——收入》,但该准则要求在确认和计量相关合同权利的减值损失和利得时应当按照本准则规定进行会计处理的,适用本准则有关减值的规定。

第四十二条
以摊余成本计量的金融资产发生减值时,应当将该金融资产的账面价值减记至预计未来现金流量现值,减记的金额确认为资产减值损失,计入当期损益。
预计未来现金流量现值,应当按照该金融资产的原实际利率折现确定,并考虑相关担保物的价值。原实际利率是初始确认该金融资产时计算确定的实际利率。对于浮动利率贷款、应收款项或持有至到期投资,在计算未来现金流量现值时可采用合同规定的现行实际利率作为折现率。
短期应收款项的预计未来现金流量与其现值相差很小的,在确定相关减值损失时,可不对其预计未来现金流量进行折现。

第5节 套期会计规则的适用条件

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(七)购买方(或合并方)与出售方之间签订的,将在未来购买日(或合并日)形成《企业会计准则第
20
号——企业合并》规范的企业合并且其期限不超过企业合并获得批准并完成交易所必须的合理期限的远期合同,不适用本准则。

第四十三条
对单项金额重大的金融资产应当单独进行减值测试,如有客观证据表明其已发生减值,应当确认减值损失,计入当期损益。对单项金额不重大的金融资产,可以单独进行减值测试,或包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。
单独测试未发生减值的金融资产,应当包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中再进行减值测试。已单项确认减值损失的金融资产,不应包括在具有类似信用风险特征的金融资产组合中进行减值测试。

第8章 金融工具列报

 

(八)由《企业会计准则第 21
号——租赁》规范的租赁的权利和义务,适用《企业会计准则第 21
号——租赁》。但是,租赁应收款的减值、终止确认,租赁应付款的终止确认,以及租赁中嵌入的衍生工具,适用本准则。

第四十四条
对以摊余成本计量的金融资产确认减值损失后,如有客观证据表明该金融资产价值已恢复,且客观上与确认该损失后发生的事项有关,原确认的减值损失应当予以转回,计入当期损益。但是,该转回后的账面价值不应当超过假定不计提减值准备情况下该金融资产在转回日的摊余成本。

第1节 金融负债和权益工具的区分

(九)金融资产转移,适用《企业会计准则第 23 号——金融资产转移》。

第四十五条
在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资,或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生减值时,应当将该权益工具投资或衍生金融资产的账面价值,与按照类似金融资产当时市场收益率对未来现金流量折现确定的现值之间的差额,确认为减值损失,计入当期损益。

第2节 复合金融工具的分拆

(十)套期会计,适用《企业会计准则第 24 号——套期会计》。

第四十六条
可供出售金融资产发生减值时,即使该金融资产没有终止确认,原直接计入所有者权益的因公允价值下降形成的累计损失,应当予以转出,计入当期损益。该转出的累计损失,为可供出售金融资产的初始取得成本扣除已收回本金和已摊销金额、当前公允价值和原已计入损益的减值损失后的余额。

第3节 金融资产和金融负债的抵销

(十一)由保险合同相关会计准则规范的保险合同所产生的权利和义务,适用保险合同相关会计准则。因具有相机分红特征而由保险合同相关会计准则规范的合同所产生的权利和义务,适用保险合同相关会计准则。但对于嵌入保险合同的衍生工具,该嵌入衍生工具本身不是保险合同的,适用本准则。

第四十七条
对于已确认减值损失的可供出售债务工具,在随后的会计期间公允价值已上升且客观上与确认原减值损失确认后发生的事项有关的,原确认的减值损失应当予以转回,计入当期损益。

责任编辑:汪文珊,实习编辑:刘虹璐

对于财务担保合同,发行方之前明确表明将此类合同视作保险合同,并且已按照保险合同相关会计准则进行会计处理的,可以选择适用本准则或保险合同相关会计准则。该选择可以基于单项合同,但选择一经做出,不得撤销。否则,相关财务担保合同适用本准则。

第四十八条
可供出售权益工具投资发生的减值损失,不得通过损益转回。但是,在活跃市场中没有报价且其公允价值不能可靠计量的权益工具投资,或与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生金融资产发生的减值损失,不得转回。

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财务担保合同,是指当特定债务人到期不能按照最初或修改后的债务工具条款偿付债务时,要求发行方向蒙受损失的合同持有人赔付特定金额的合同。

第四十九条
金融资产发生减值后,利息收入应当按照确定减值损失时对未来现金流量进行折现采用的折现率作为利率计算确认。

(十二)企业发行的按照《企业会计准则第 37
号——金融工具列报》规定应当分类为权益工具的金融工具,适用《企业会计准则第37
号——金融工具列报》。

第七章 公允价值确定 第五十条
公允价值,是指在公平交易中,熟悉情况的交易双方自愿进行资产交换或者债务清偿的金额。在公平交易中,交易双方应当是持续经营企业,不打算或不需要进行清算、重大缩减经营规模,或在不利条件下仍进行交易。

第七条 本准则适用于下列贷款承诺:

第五十一条
存在活跃市场的金融资产或金融负债,活跃市场中的报价应当用于确定其公允价值。活跃市场中的报价是指易于定期从交易所、经纪商、行业协会、定价服务机构等获得的价格,且代表了在公平交易中实际发生的市场交易的价格。
在活跃市场上,企业已持有的金融资产或拟承担的金融负债的报价,应当是现行出价;企业拟购入的金融资产或已承担的金融负债的报价,应当是现行要价。
企业持有可抵销市场风险的资产和负债时,可采用市场中间价确定可抵销市场风险头寸的公允价值;同时,用出价或要价作为确定净敞口的公允价值。
金融资产或金融负债没有现行出价或要价,但最近交易日后经济环境没有发生重大变化的,企业应当采用最近交易的市场报价确定该金融资产或金融负债的公允价值。
最近交易日后经济环境发生了重大变化时,企业应当参考类似金融资产或金融负债的现行价格或利率,调整最近交易的市场报价,以确定该金融资产或金融负债的公允价值。
企业有足够的证据表明最近交易的市场报价不是公允价值的,应当对最近交易的市场报价作出适当调整,以确定该金融资产或金融负债的公允价值。
金融工具组合的公允价值,应当根据该组合内单项金融工具的数量与单位市场报价共同确定。
活期存款的公允价值,应当不低于存款人可支取时应付的金额;通知存款的公允价值,应当不低于存款人要求支取时应付金额从可支取的第一天起进行折现的现值。

(一)企业指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融负债的贷款承诺。如果按照以往惯例,企业在贷款承诺产生后不久即出售其所产生资产,则同一类别的所有贷款承诺均应当适用本准则。

第五十二条
金融工具不存在活跃市场的,企业应当采用估值技术确定其公允价值。采用估值技术得出的结果,应当反映估值日在公平交易中可能采用的交易价格。估值技术包括参考熟悉情况并自愿交易的各方最近进行的市场交易中使用的价格、参照实质上相同的其他金融工具的当前公允价值、现金流量折现法和期权定价模型等。
企业应当选择市场参与者普遍认同,且被以往市场实际交易价格验证具有可靠性的估值技术确定金融工具的公允价值:
采用估值技术确定金融工具的公允价值时,应当尽可能使用市场参与者在金融工具定价时考虑的所有市场参数,包括无风险利率、信用风险、外汇汇率、商品价格、股价或股价指数、金融工具价格未来波动率、提前偿还风险、金融资产或金融负债的服务成本等,尽可能不使用与企业特定相关的参数。
企业应当定期使用没有经过修正或重新组合的金融工具公开交易价格校正所采用的估值技术,并测试该估值技术的有效性。
金融工具的交易价格应当作为其初始确认时的公允价值的最好证据,但有客观证据表明相同金融工具公开交易价格更公允,或采用仅考虑公开市场参数的估值技术确定的结果更公允的,不应当采用交易价格作为初始确认时的公允价值,而应当采用更公允的交易价格或估值结果确定公允价值。

(二)能够以现金或者通过交付或发行其他金融工具净额结算的贷款承诺。此类贷款承诺属于衍生工具。企业不得仅仅因为相关贷款将分期拨付(如按工程进度分期拨付的按揭建造贷款)而将该贷款承诺视为以净额结算。

第五十三条
初始取得或源生的金融资产或承担的金融负债,应当以市场交易价格作为确定其公允价值的基础。
债务工具的公允价值,应当根据取得日或发行日的市场情况和当前市场情况,或其他类似债务工具(即有类似的剩余期限、现金流量模式、标价币种、信用风险、担保和利率基础等)的当前市场利率确定。
债务人的信用风险和适用的信用风险贴水在债务工具发行后没有改变的,可使用基准利率估计当前市场利率确定债务工具的公允价值。债务人的信用风险和相应的信用风险贴水在债务工具发行后发生改变的,应当参考类似债务工具的当前价格或利率,并考虑金融工具之间的差异调整,确定债务工具的公允价值。

(三)以低于市场利率贷款的贷款承诺。

第五十四条
企业采用未来现金流量折现法确定金融工具公允价值的,应当使用合同条款和特征在实质上相同的其他金融工具的市场收益率作为折现率。金融工具的条款和特征,包括金融工具本身的信用质量、合同规定采用固定利率计息的剩余期间、支付本金的剩余期间以及支付时采用的货币等。
没有标明利率的短期应收款项和应付款项的现值与实际交易价格相差很小的,可以按照实际交易价格计量。

所有贷款承诺均适用本准则关于终止确认的规定。企业作为贷款承诺发行方的,还适用本准则关于减值的规定。

第五十五条
在活跃市场中没有报价的权益工具投资,以及与该权益工具挂钩并须通过交付该权益工具结算的衍生工具,满足下列条件之一的,表明其公允价值能够可靠计量:
该金融工具公允价值合理估计数的变动区间很小。
该金融工具公允价值变动区间内,各种用于确定公允价值估计数的概率能够合理地确定。

贷款承诺,是指按照预先规定的条款和条件提供信用的确定性承诺。

第八章 金融资产、金融负债和权益工具定义 第五十六条
金融资产,是指企业的下列资产: 持有的其他单位的权益工具;
从其他单位收取现金或其他金融资产的合同权利;
在潜在有利条件下,与其他单位交换金融资产或金融负债的合同权利;
将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同权利,企业根据该合同将收到非固定数量的自身权益工具;
将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的
合同权利,但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同权利除外。其中,企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。

第八条
对于能够以现金或其他金融工具净额结算,或者通过交换金融工具结算的买入或卖出非金融项目的合同,除了企业按照预定的购买、销售或使用要求签订并持有旨在收取或交付非金融项目的合同适用其他相关会计准则外,企业应当将该合同视同金融工具,适用本准则。

第五十七条 金融负债,是指企业的下列负债:
向其他单位交付现金或其他金融资产的合同义务;
在潜在不利条件下,与其他单位交换金融资产或金融负债的合同义务;
将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的非衍生工具的合同义务,企业根据该合同将交付非固定数量的自身权益工具;
将来须用或可用企业自身权益工具进行结算的衍生工具的合同义务,但企业以固定金额的现金或其他金融资产换取固定数量的自身权益工具的衍生工具合同义务除外。其中,企业自身权益工具不包括本身就是在将来收取或支付企业自身权益工具的合同。

对于能够以现金或其他金融工具净额结算,或者通过交换金融工具结算的买入或卖出非金融项目的合同,即使企业按照预定的购买、销售或使用要求签订并持有旨在收取或交付非金融项目的合同的,企业也可以将该合同指定为以公允价值计量且其变动计入当期损益的金融资产或金融负债。企业只能在合同开始时做出该指定,并且必须

第五十八条
权益工具,是指能证明拥有某个企业在扣除所有负债后的资产中的剩余权益的合同。

能够通过该指定消除或显著减少会计错配。该指定一经做出,不得撤销。

财政部2006年2月15日

会计错配,是指当企业以不同的会计确认方法和计量属性,对在经济上相关的资产和负债进行确认或计量而产生利得或损失时,可能导致的会计确认和计量上的不一致。

第 二 章 金融 工具 的确认和终止确认

第九条 企业成为金融工具合同的一方时,应当确认一项金融资产或金融负债。

第十条
对于以常规方式购买或出售金融资产的,企业应当在交易日确认将收到的资产和为此将承担的负债,或者在交易日终止确认已出售的资产,同时确认处置利得或损失以及应向买方收取的应收款项。

以常规方式购买或出售金融资产,是指企业按照合同规定购买或出售金融资产,并且该合同条款规定,企业应当根据通常由法规或市场惯例所确定的时间安排来交付金融资产。

第十一条 金融资产满足下列条件之一的,应当终止确认:

(一)收取该金融资产现金流量的合同权利终止。

(二)该金融资产已转移,且该转移满足《企业会计准则第
23号——金融资产转移》关于金融资产终止确认的规定。

本准则所称金融资产或金融负债终止确认,是指企业将之前确认的金融资产或金融负债从其资产负债表中予以转出。

第十二条
金融负债(或其一部分)的现时义务已经解除的,企业应当终止确认该金融负债(或该部分金融负债)。

第十三条
企业(借入方)与借出方之间签订协议,以承担新金融负债方式替换原金融负债,且新金融负债与原金融负债的合同条款实质上不同的,企业应当终止确认原金融负债,同时确认一项新金融负债。

企业对原金融负债(或其一部分)的合同条款做出实质性修改的,应当终止确认原金融负债,同时按照修改后的条款确认一项新金融负债。

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